JurPC Web-Dok. 212/2000 - DOI 10.7328/jurpcb/20001510202

Joerg Andres, Bernhard Huss (1)*

Internet-Millionen vor dem Fiskus retten - steuergünstiges Vererben von Unternehmensvermögen

JurPC Web-Dok. 212/2000, Abs. 1 - 31

I. Anknüpfungspunkt Internet-Millionäre

Die traumhaften Karrieren einzelner Web-Unternehmer in Deutschland, die es als Pioniere auf dem Gebiet des Internets geschafft haben, innerhalb weniger Jahre aus dem Nichts Vermögen von bis zu mehreren hundert Millionen DM aufzubauen, werfen in der Praxis die Frage auf, wie bei aktueller oder späterer Übertragung dieser Vermögen auf (potentielle) Erben eine drohende horrende Erbschaftsteuerlast schon heute vermieden oder zumindest minimiert werden kann. Diese Frage stellt sich - entgegen verbreiteter Ansicht in der Bevölkerung - nicht erst bei Versterben eines solchen Betriebsinhabers. Zur Absicherung des Fortbestands dieser Unternehmen für den Fall eines unverhofften Ablebens sollte angesichts der im Rahmen vorweggenommener Erbfolge(2) bestehenden Möglichkeiten so frühzeitig wie möglich eine Erbschaftsteuerplanung erstellt und umgesetzt werden. Gerade die Chancen einer vorweggenommenen Erbfolge - Vorwegübertragung von Teilen des Betriebsvermögens z.B. auf die leiblichen Kinder - erscheinen in der "jugendlichen" Branche des Internets am ehesten angebracht. Ist doch nicht auszuschließen, daß gerade hier die potentiellen Unternehmensnachfolger besonders früh in der Lage sind, die erforderliche Weiterentwicklung bestehender Unternehmen selbst in die Hand zu nehmen. JurPC Web-Dok.
212/2000, Abs. 1

II. Gegenwärtige Erbfall-Situation in Deutschland

Zur Zeit gibt es jedes Jahr ca. eine Million Erbfälle (darunter eine Vielzahl von Unternehmer-Erbfällen) in der Bundesrepublik Deutschland. Dabei betrug der Wert der Erbschaften allein im Jahr 1999 mehr als 250 Milliarden Mark (geschätzt(3)). Für den Zeitraum 2000 bis 2005 wird gar eine Summe von rund 1,6 Billionen Mark prognostiziert.Abs. 2
Die gesetzliche Erbfolge, die bei fehlender letztwilliger Verfügung eintritt und das Versäumen letztwilliger Maßnahmen stellen im Regelfall keinen geeigneten Weg dar, ein Unternehmen sachgerecht auf die nachfolgende Generation überzuleiten(4). Dennoch verfaßt nur jeder fünfte Deutsche Schätzungen zufolge ein eigenes Testament, von denen die weitaus meisten inhaltlich widersprüchlich, unvollständig, unklar, gänzlich verfehlt oder gar unwirksam sein dürften(5). Diese Ausgangsbasis bietet allein schon genügend Anhaltspunkte für den Bedarf an fachkundiger Beratung und Gestaltung, um in erster Linie den Willen des Erblassers (bei vorweggenommener Erbfolge: des Schenkers) durchzusetzen. Abs. 3
Betrachtet man zusätzlich die im Regelfall zwangsläufig mit dem Vermögensübergang einhergehende Steuerbelastung, die ohne weiteres 20 % erreichen, im Einzelfall bis zu 50 % betragen kann, so verstärkt sich das Bedürfnis nach fachkundiger rechtlicher und steuerlicher Beratung um so mehr. Gerade im unternehmerischen Bereich bestehen nicht unerhebliche steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten bei der Übertragung von Betriebsvermögen. Hier ist vor allem die Freibetragsregelung des § 13a ErbStG zu nennen. Abs. 4
Doch auch hier gilt: Die fachkundige Nutzung der Gestaltungsmöglichkeiten erschöpft sich nicht in der einmaligen Erlangung des Freibetrages, sondern erfordert während eines längeren Zeitraums eine stetige Betreuung und ggf. Beratung der durch den Freibetrag Begünstigten, um die einmal gewährte positive Wirkung des Freibetrages zu erhalten und keine bösen Überraschungen zu erleben. Abs. 5
Im Rahmen dieser Abhandlung sollen daher die grundlegenden Hintergründe und Voraussetzungen des § 13a ErbStG exemplarisch erwähnt und erläutert werden, ohne hierdurch den Anspruch auf vollständige Behandlung dieser Vorschrift erheben zu können. Die Vielschichtigkeit auch dieser steuerlichen Regelung erlaubt im vorliegenden Rahmen lediglich eine zusammenfassende Würdigung.Abs. 6

III. Systematik des ErbStG

Erbschaftsteuerbar sind nach § 1 Abs. 1 ErbStG u.a. der Erwerb von Todes wegen und die Schenkung unter Lebenden.Abs. 7
Eine Erbschaft oder Schenkung löst jedoch keine Erbschaftsteuer aus, soweit eine Steuerbefreiungsregelung eingreift. Das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht kennt eine Vielzahl von Steuerbefreiungstatbeständen. Es gibt allgemeine persönliche Befreiungsregelungen, die an die Person des Erwerbers anknüpfen, und solche, die eine Befreiung, Teilbefreiung oder betragsmäßige Freistellung aus in der Sache des Erwerbs liegenden Gründen vorsehen. Bei § 13a Abs. 1 ErbStG handelt es sich um eine sachbezogene Steuerbefreiung.Abs. 8
Durch den Abzug des Steuerfreibetrags verringert sich die zur Ermittlung der Höhe der Erbschaftsteuer heranzuziehende Bemessungsgrundlage, auf die dann der individuelle Steuersatz angewendet wird.Abs. 9
Die auf diese Bemessungsgrundlage bezogenen Steuersätze sind in § 19 ErbStG geregelt und reichen von 7 bis zu 50 Prozent. Sie bilden einen Stufentarif, wonach der Steuersatz der erreichten Wertstufe für den gesamten steuerpflichtigen Erwerb gilt(6). Dabei teilt das ErbStG die Steuerpflichtigen in drei verschiedene Steuerklassen ein. Je höher die Steuerklasse und der Wert des zu übertragenden Vermögens, um so höher ist auch der individuelle Steuersatz.Abs. 10

IV. Systematik des § 13a ErbStG,

§ 13a ErbStG ist (zusammen mit § 19 a ErbStG, der einen "Entlastungsbetrag" regelt) durch das JStG 1997 v. 20.12.1996(7) eingeführt worden. § 13a ErbStG hat vor allem die Entlastung der Unternehmensnachfolger von Erbschaft- und Schenkungsteuer und damit letzten Endes die Erhaltung von gewachsenen Betrieben, d.h. von Arbeitsplätzen, zum Ziel.Abs. 11

1. Anwendbarkeit

Die Regelung ist grundsätzlich u.a. anwendbar bei zwei verschiedenen Anlässen (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 und 2, Abs. 7):
  • Zuwendungen durch vorweggenommene Erbfolge
  • Erwerb von Todes wegen
Abs. 12
Zu beachten sind ferner eine Reihe einschränkender Zusatzregeln:
  • Folgen der Weitergabe begünstigten Vermögens (§ 13a Abs. 3)
  • Einhaltung einer Sperrfrist (§ 13a Abs. 1 Satz 2)
  • Berücksichtigung verschiedener Behaltenspflichten (§ 13a Abs. 5)
Abs. 13

2. Steuerliche Entlastung durch § 13a ErbStG

Die Entlastungswirkung des § 13a ErbStG besteht in einer Verringerung des Schenkungs- bzw. Erbschaftsteuerwertes des zu übertragenen Vermögens. Dies wird erreicht, indem das begünstigte Vermögen bei der Besteuerung durch
  • die Gewährung eines Freibetrags von insgesamt 500.000 DM insofern außer Ansatz bleibt (§ 13a Abs. 1 ErbStG). Zusätzlich können die allgemeinen Freibeträge nach § 16 und 17 ErbStG neben § 13a ErbStG genutzt werden.
  • Kürzung des nach Anwendung des Freibetrages verbleibenden Vermögens um einen 40%igen Bewertungsabschlag (§ 13a Abs. 2 ErbStG).
Abs. 14
Der 40 %ige Bewertungsabschlag ist auch dann vorzunehmen, wenn bei einem Übergang begünstigten Vermögens der Freibetrag nichtin Anspruch genommen wird, der Freibetrag verbraucht ist oder wenn er aus anderen Gründen nicht gewährt werden kann(8). Der Bewertungsabschlag gilt unabhängig von der Höhe des Wertes des übertragenen Betriebsvermögens. Bei verhältnismäßig hohen Steuerwerten des Betriebsvermögens stellt der 40%ige Abschlag daher eine viel wichtigere Vergünstigung als der Freibetrag an sich dar(9). Gerade hiervon können die eingangs erwähnten Internet-Unternehmer also am ehesten profitieren.Abs. 15

3. Das begünstigte Betriebsvermögen im einzelnen

Aus § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG ergibt sich, unter welchen näheren Voraussetzungen Betriebsvermögen begünstigt ist. Es muß
  • sich um inländisches Betriebsvermögen handeln. Der ausländische Teil eines inländischen Gewerbebetriebes gilt nicht als inländisches Betriebsvermögen(10). Eine Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft kann hingegen begünstigt sein.
  • ein ganzer Gewerbebetrieb, ein Teilbetrieb oder ein Anteil an einer Gesellschaft (OHG oder KG) oder ein Anteil eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA erworben werden. Nicht begünstigt ist also der Erwerb einzelner Wirtschaftsgüter.
Abs. 16

4. Die Nutzung des Freibetrages

Bei Vorhandensein mehrerer Erwerber steht insgesamt nur ein Freibetrag zur Aufteilung auf die einzelnen Erwerber zur Verfügung. Maßgebend ist die vom Erblasser (bzw. Schenker) verfaßte schriftliche Verfügung über die Aufteilung des Freibetrages(11). Abs. 17
Fehlt eine solche Verfügung, wird jeder Erbe durch einen seinem Erbteil entsprechenden Teilbetrag vom Freibetrag begünstigt, sofern nur Erben begünstigtes Vermögen iS des § 13a Abs. 4 ErbStG erwerben (§ 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 1, 2. Hs. ErbStG i.V.m. § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO).Abs. 18
Insbesondere dann, wenn das Betriebsvermögen tendenziell im Wert weiter steigt und die nach wie vor in der Diskussion befindliche Erhöhung der Erbschaftsteuer durch Änderung der Bewertungsparameter greifen sollte, ist die frühzeitige Inkaufnahme einer möglichen (anteiligen) Steuerbelastung durch Übertragung eines Teilbetriebs oder Anteils an der OHK/KG oder KGaA auf lange Sicht vorteilhaft. Der später erfolgende Wertzuwachs verbleibt beim Begünstigten insoweit erbschaftsteuerfrei. Dieser Effekt wird noch dadurch verstärkt, daß die im Zuge der Übertragung erstmals in Anspruch genommenen (Kinder)Freibeträge von jeweils TDM 400 nach Ablauf eines 10-Jahres-Zeitraums wieder aufleben und erneut genutzt werden können, wenn weiteres Vermögen zur Übertragung ansteht.Abs. 19

5. Weitere Voraussetzungen für die Nutzung des Betriebsvermögens-Freibetrags:

Der Freibetrag nach § 13a ErbStG und der Bewertungsabschlag für Betriebsvermögen können in Anspruch genommen werden:
  • beim Erwerb im Wege der vorweggenommenen Erbfolge
  • beim Erwerb von Todes wegen (§ 13a Abs. 1 Ziff. 1 ErbStG)
Abs. 20
Zu beachten ist darüber hinaus:
  • Unwiderrufliche Erklärung des Schenkers
  • Bestimmung zur Aufteilung des Freibetrages bei Schenkung an mehrere(12).
  • Abgabe der Erklärung spätestens bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung(13). Die Erklärung des Schenkers über die Inanspruchnahme des Freibetrages ist einseitig und höchstpersönlich(14).
  • Freibetrag des § 13a Abs. 1 gewährt nur 1 x je Erblasser bzw. Schenker einen Freibetrag
  • Über den Freibetrag kann insgesamt nur einmal verfügt werden
Abs. 21

6. Nachholbarkeit der Verfügung über den Freibetrag

In dem Fall, daß der Schenker (oder Erblasser) zwischenzeitlich verstorben ist und gegenüber dem Finanzamt noch keine Erklärung über die Inanspruchnahme des Freibetrages abgegeben hat, stellt sich die Frage, ob die Erben als Rechtsnachfolger eine entsprechende Verfügung noch nachträglich treffen können. Die Antwort hierauf ist umstritten: Abs. 22
Nach Ansicht eines Teils der Finanzverwaltung, des FG Rheinland-Pfalz und von Vertretern des Schrifttums können die Erben bzw. Beschenkten nicht noch nachträglich eine Freibetragsregelung i.S. von § 13a Abs. 1 ErbStG treffen. Die Verfügung über den Freibetrag sei ein höchstpersönliches Wahlrecht und deshalb nicht übertragbar(15). In jüngster Zeit (24.6.1999) hingegen hat das FG Nürnberg entschieden, daß das Wahlrecht vererblich ist und daher auch noch von den Erben ausgeübt werden kann(16). Die Finanzverwaltung will nun in derartigen Fallgestaltungen prüfen, ob der Freibetrag aus Billigkeitsgründen gewährt werden kann(17). Die Revision gegen das Urteil des FG Nürnberg vom 24.6.1999 ist derzeit noch beim BFH anhängig(18). Abs. 23
Unseres Erachtens kann den Erwerbern das Recht zur Verfügung über den Freibetrag nicht mit dem Argument verwehrt werden, daß es sich hierbei um ein höchstpersönliches Recht (des Erblassers) handle. Der Erbe tritt als Gesamtrechtsnachfolger materiell- und verfahrensrechtlich in die gesamte abgabenrechtliche Stellung des Erblassers ein, also auch in die Antrags- und Wahlrechte (so BFH-Urteil vom 25. 8.1983 IV R 99/80, BFHE 139, 205, BStBl II 1984, 31). Warum hiervon im Fall des Wahlrechts zur Inanspruchnahme des Freibetrags nach § 13a ErbStG eine Ausnahme gemacht werden soll, ist nicht ersichtlich.Abs. 24

7. Eingrenzende Zusatzregeln des § 13a Abs. 5 ErbStG)

Wenn der Erwerber gegen die Behaltenspflichten nach § 13a Abs. 5 ErbStG verstößt bzw. Übernentnahmen (§ 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG) tätigt, können die Vergünstigungen in Form von Freibetrag und Bewertungsabschlag nachträglich mit Wirkung für die Vergangenheit wieder verloren gehen (Nachsteuerregelung(19)). Abs. 25
a) Verstoß gegen die Behaltenspflichten nach § 13a Abs. 5 ErbStG
Der Freibetrag fällt nach § 13a Abs 5 ErbStG u.a. weg, soweit der Erwerber das Betriebsvermögen nicht mindestens fünf Jahre behält, sondern veräußert, wesentliche Betriebsgrundlagen entnimmt oder den Betrieb innerhalb dieses Zeitraums aufgibt. Hierdurch soll verhindert werden, daß über das "Vehikel" des bald wieder veräußerten bzw. "versilberten" Betriebsvermögens die Besteuerung umgangen wird. Abs. 26
b) Überentnahmeregelung
Nach § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG erfüllt der Erwerber des begünstigten Vermögens z.B. dann den Mißbrauchstatbestand, wenn er bis zum Ende des letzten in die Fünfjahresfrist fallenden Wirtschaftsjahres Entnahmen tätigt, die die Summe seiner Einlagen und der ihm zuzurechnenden Gewinne oder Gewinnanteile seit dem Erwerb um mehr als 100.000 DM übersteigen. Verluste bleiben hierbei unberücksichtigt. Der Freibetrag (Freibetragsanteil) fällt in Höhe der Überentnahmen dann rückwirkend (!) weg.Abs. 27

V. Praxistip/Vermeidungsstrategien

1. Jährliche Überprüfung der Pläne des Erwerbers in Bezug auf Abs. 5

Da die Vergünstigungen des § 13a ErbStG rückwirkend entfallen können, ist die Einhaltung der Behaltenspflicht stets in geeigneter Weise, d.h. mindestens jährlich vor Ablauf der jeweiligen Jahresfrist, zu überwachen. Abs. 28

2. Veräußerung des Betriebs bzw. wesentlicher Betriebsgrundlagen/Entnahmen

Bereits die Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen kann sich begünstigungsschädlich auswirken. Es ist daher im einzelnen zu prüfen, ob die zu veräußernden bzw. zu entnehmenden Gegenstände für den Betrieb eine wesentliche Grundlage bilden. Auch wenn dem so ist, muß nicht unbedingt ein Verstoß gegen die Behaltenspflicht vorliegen, beispielsweise wenn die Veräußerung zwecks Reinvestition erfolgt. Die Mißbrauchsklausel des § 13a Abs. 5 ErbStG schließt es also nicht generell aus, einzelne Wirtschaftsgüter nach dem Übergang des Betriebsvermögens wieder zu entnehmen, soweit diese nicht die wesentliche Betriebsgrundlage bilden(20). Abs. 29
Allerdings ist bei den Entnahmen innerhalb des Fünfjahreszeitraumes Vorsicht geboten. Im fünften Wirtschaftsjahr läßt es sich überblicken, inwieweit noch Raum für Entnahmen ist bzw. Einlagen getätigt werden müssen, damit nicht gegen den Mißbrauchstatbestand nach § 13a Abs. 5 Nr. 3 ErbStG verstoßen und der gewährte Steuervorteil ungewollt wieder aufs Spiel gesetzt wird. Abs. 30

V. Fazit und Ausblick

§ 13a ErbStG stellt ein effektives steuerrechtliches Instrument dar, um die Erhaltung und Fortführung eines Betriebes durch die nachfolgende Generation schon frühzeitig zu sichern. Die Regelung läßt Raum für vielerlei damit zu kombinierende steuerrechtliche Gestaltungsmöglichkeiten, mit denen die Vorteile aus § 13a ErbStG vollumfänglich ausgeschöpft und langfristig gesichert werden können. Insbesondere die Tatsache, daß flankierende Freibeträge (z.B. TDM 400 bzgl. Kindern i.S.d. Steuerklasse I) im 10-Jahreszeitraum neu aufleben, läßt eine frühzeitige Nutzung des Betriebsvermögensfreibetrags angeraten erscheinen. Aufgrund der § 13a ErbStG innewohnenden Rückwirkungsproblematik besteht allerdings ein nicht ganz unerheblicher laufender Beratungsbedarf, um die Steuervergünstigungen nicht nachträglich wieder zu verlieren. Durch entsprechende Planung, Beratung und Kontrolle läßt sich die dauerhafte erfolgreiche Nutzung der Möglichkeiten des § 13a ErbStG und weiterer Steuerspareffekte dennoch erreichen.
JurPC Web-Dok.
212/2000, Abs. 31

Fußnoten:

(1) Joerg Andres ist Sozius der Sozietät Berenz Andres Dobelke & Partner GbR, Koblenz/Frankfurt a.M./Bonn/Saarbrücken und als Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht und Steuerberater am Standort Frankfurt a.M. tätig; Bernhard Huss ist Rechtsreferendar am Landgericht Mainz.

(2) Hierunter ist die Übertragung von Vermögen oder eines wesentlichen Vermögensteils durch den künftigen Erblasser auf einen oder mehrere als künftige Erben in Aussicht genommene Empfänger zu verstehen, vgl. Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13a Rz.38.

(3) Quelle: BBE-Unternehmensberatung, Köln, zitiert in FOCUS, Heft 21/2000, S.130.

(4) Wachenhausen, Das neue Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht in der Beratungspraxis, Bonn 1997, § 7, Rz.1.

(5) Vgl. FOCUS, Heft 21/2000, a.a.O.

(6) M. Söffing/Völkers/Weinmann, Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht, 1999, XIII Rz 1, S. 20.

(7) BGBl I 1996, 2049.

(8) Moench/Höll, Die neue Erbschaftsteuer, 1997, § 13a, Rz. 48.

(9) Wachenhausen, Das neue Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht in der Beratungspraxis, 1997, § 7 Generationenwechsel im Unternehmen, Rz. 6.

(10) Moench/Höll, Die neue Erbschaftsteuer, 1997, § 13a Rz. 17.

(11) R 57 Abs. 5 ErbStR.

(12) § 13a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 ErbStG; R 58 Abs. 2 ErbStR; Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13a Rn 50.

(13) FG Nürnberg, Urt, v. 24.6.00, EFG 2000, 27; Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13a Rz 47.

(14) Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13a Rz 99.

(15) R 58 Abs. 1 S. 3 ErbStR; FG Rheinland-Pfalz DStRE 1997, 521=ZEV 1997, 213; Moench/Kein-Humbert, ErbStG, § 13a ,Rn 50.

(16) FG Nürnberg, Urt. v. 24. 6.99, EFG 2000, 27, 28; gleicher Ansicht: Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13 Rz 201; nur wenn das gesamte Betriebsvermögen übertragen wird: OFD München, Vfg. v. 17. 6.1997, S 3812 - 16/2 St 353.

(17)H58 ErbStH.

(18) Az.: II R 53/99.

(19) Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13a Tz.1.

(20)Kapp/Ebeling, ErbStG, § 13a Rz 51 mwN.
* Joerg Andres ist seit 1993 als Rechtsanwalt, seit 1996 auch als Fachanwalt für Steuerrecht und seit 1997 zusätzlich als Steuerberater in Frankfurt a.M. tätig. Er ist Partner der überörtlichen Sozietät Berenz, Andres, Dobelke & Partner GbR, die an den Standorten Koblenz, Frankfurt a.M., Bonn und Saarbrücken ansässig ist. Die Tätigkeitsschwerpunkte des Autors sind im Bereich des Gesellschafts- und Erbrechts angesiedelt, ein weiterer Interessenschwerpunkt liegt im Bereich der Besteuerung des Internets, hier speziell der Umsatzbesteuerung. Der Autor spricht Englisch, Französisch und Spanisch. Seine E-Mail lautet: jandres@bba-intercon.com.

Ref. iur. Bernhard Huss hat vom WS 1994 bis zum SS 1999 an den Universitäten Trier und Mainz das juristische Studium mit dem Wahlfach Steuerrecht absolviert. Während der Anwaltsstation hat er im Frühjahr 2000 in der Kanzlei Berenz, Andres, Dobelke & Partner GbR, Frankfurt a.M. mitgearbeitet. Zur Zeit ist er als Rechtsreferendar im Rahmen der Vorbereitung auf das 2. juristische Staatsexamen im LG-Bezirk Mainz tätig.
[online seit: 30.10.2000]
Zitiervorschlag: Autoren, Titel, JurPC Web-Dok., Abs.
Zitiervorschlag: Andres, Joerg, Internet-Millionen vor dem Fiskus retten - steuergünstiges Vererben von Unternehmensvermögen - JurPC-Web-Dok. 0212/2000


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